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Se il Giudice ritiene attendibile la contabilità e motiva l'Ufficio deve provare l'unica alternativa possibile
A cura di Fulvio Graziotto

In tema di accertamento del reddito d'impresa, compete al giudice del merito stabilire e valutare secondo il suo libero apprezzamento, nei singoli casi, se e in quale misura le scritture contabili siano attendibili e idonee a dimostrare la fondatezza della pretesa.

Nel caso in cui il giudice del merito ritenga che le incongruenze riscontrate tra redditi e ricavi rispondeva a esigenze di strategia aziendale e motivi adeguatamente tale aspetto, l'Ufficio «non può limitarsi a prospettare una spiegazione di tali fatti e delle risultanze istruttorie con una logica alternativa - pur se essa sia supportata dalla probabilità di corrispondenza alla realtà fattuale - essendo invece necessario che tale spiegazione logica alternativa appaia come l'unica possibile».


Decisione: Sentenza n. 23795/2016 Cassazione Civile - Sezione V

Classificazione: Tributario



Parole chiave: #accertamento, #antieconomicità, #contabilità, #ricorso, #fulviograziotto, #scudolegale


Il caso.

Una SRL impugnava l'avviso di accertamento, notificato ex artt. 39 e 40 del d.P.R. n. 600/73, col quale l'Agenzia delle entrate aveva rettificato il reddito dichiarato.

Per l'Ufficio risultavano gravi incongruenze fra redditi e ricavi a fronte di bassi redditi e notevoli ricavi, ed incongruenza nel ricarico, rilevanti ai fini dell'accertamento presuntivo basato su studi di settore, oltre a considerevoli investimenti, incoerenti con l'attività, data la complessiva antieconomicità e conseguente inattendibilità della dichiarazione dei redditi.

La società vinceva in primo grado e la Commissione Tributaria Regionale respingeva l'appello proposto dall'Ufficio, che ricorreva in Cassazione.

Il Collegio rigetta il ricorso.



La decisione.

Con il primo motivo di ricorso, l'Agenzia delle Entrate deduceva la «insufficiente motivazione su un fatto decisivo e controverso (ex art. 360 n. 5 c.pc.), costituito dalla produzione di ricavi non contabilizzati da parte della società, desunti presuntivamente dal costante e progressivo sviluppo della sua attività commerciale senza corrispondenza con la produzione effettiva di reddito, con conseguenti dubbi di evasione fiscale - dalla stessa CTR paventati e poi fugati in base alla documentazione prodotta dalla contribuente - di cui non è stato precisato il contenuto né l'idoneità a superare la presunzione di evasione»

Per la Suprema Corte, il motivo va respinto perché «La CTR ha congruamente motivato sulla apparente antieconomicità del comportamento della società, derivante dalla strategia aziendale di espansione dei punti vendita in diverse località, richiedente investimenti in vista di futuri guadagni. A fronte di tale ricostruzione del comportamento economico della società, l'Ufficio si è limitato ad opporre illazioni e congetture, senza una critica adeguata del vizio logico della motivazione sull'apprezzamento di fatto compiuto dalla CTR».

Il secondo motivo di ricorso era fondato sulla violazione dell'onere della prova e sulla rilevanza delle presunzioni rilevate dall'Ufficio nel «comportamento della società (incongruenza fra accrescimento aziendale e mancata produzione di utili), idonea a giustificare la rettifica della dichiarazione», e col terzo motivo si deduce «violazione di legge (artt. 2709 e 2797 c.c.), per avere la CTR basato la propria decisione su non meglio precisati documenti contabili d'azienda, non idonei allo scopo, in quanto destinati esclusivamente a far prova contro l'imprenditore che li ha formati».

Per il Collegio i due motivi, che esamina congiuntamente, sono infondati poiché "l'art.62 sexies del d.l.n.331/93, convertito nella I. n. 427/93 prevede, al comma 3, che «Gli accertamenti di cui agli articoli 39, primo comma, lettera d), del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e 54 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi ed i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell'articolo 62-bis del presente decreto». A fronte della presunzione dell'Ufficio incombe sul contribuente l'onere di fornire la prova contraria e dimostrare la correttezza delle proprie dichiarazioni."

Per la Cassazione, la motivazione della C.T.R. è idonea a sorreggere le conclusioni in fatto raggiunte: infatti «Nel caso di specie la CTR ha esaminato la documentazione fornita dalla società e le scritture contabili (costituenti pertanto elementi determinati e non imprecisati, come ritenuto dall'Ufficio), che pur non avendo valore di prova legale a favore dell'imprenditore che le ha redatte sono soggette, come ogni altra prova, al libero apprezzamento del giudice, ai sensi dell'art. 116, primo comma, cod. proc. civ., la cui valutazione, se congruamente motivata, come nella fattispecie, è insindacabile in sede di legittimità. Compete infatti al giudice di merito stabilire, nei singoli casi, se e in quale misura le indicate scritture siano attendibili ed idonee a dimostrare la fondatezza della pretesa - o della eccezione- della parte che le ha prodotte, spettando sempre la loro valutazione al suo libero apprezzamento (v. Cass. n. 26216/2011; n. 3188/2003)».

E ne spiega anche l'ulteriore ragione: «l'Ufficio si è limitato a prospettare una diversa spiegazione dei fatti e delle risultanze istruttorie con una logica alternativa, che non appare tuttavia come l'unica possibile. Costituisce sul punto principio consolidato, dal Collegio confermato, quello secondo cui, ove nel ricorso per cassazione venga prospettato un vizio di motivazione della sentenza, il ricorrente, il quale denunzi l'insufficiente spiegazione logica relativa all'apprezzamento dei fatti della controversia o delle prove, non può limitarsi a prospettare una spiegazione di tali fatti e delle risultanze istruttorie con una logica alternativa - pur se essa sia supportata dalla probabilità di corrispondenza alla realtà fattuale - essendo invece necessario che tale spiegazione logica alternativa appaia come l'unica possibile (fra le tante, Cass. n. 25927 del 2015; Cass. n. 261 del 2009).»



Osservazioni.

La Suprema Corte affronta due aspetti centrali nell'accertamento del reddito d'impresa: la valenza della antieconomicità in presenza di scritture contabili regolari, e la necessità che l'Ufficio, nel prospettare una diversa spiegazione dei fatti e delle risultanze istruttorie, non si limiti a fornire una alternativa logica, ma deve necessariamente richiedersi che tale spiegazione logica alternativa appaia come l'unica possibile.





Giurisprudenza rilevante.

  1. Cass. 25927/2015

  2. Cass. 26216/2011

  3. Cass. 3188/2003

  4. Cass. 261/2009






Disposizioni rilevanti.

Codice civile

Vigente al: 4-3-2017

TITOLO II DELLE PROVE CAPO I Disposizioni generali

Art. 2697 - Onere della prova

Chi vuol far valere un diritto in giudizio deve provare i fatti che ne costituiscono il fondamento.

Chi eccepisce l'inefficacia di tali fatti ovvero eccepisce che il diritto si è modificato o estinto deve provare i fatti su cui l'eccezione si fonda.

Art. 2709 - Efficacia probatoria contro l'imprenditore

I libri e le altre scritture contabili delle imprese soggette a registrazione fanno prova contro l'imprenditore. Tuttavia chi vuol trarne vantaggio non può scinderne il contenuto.


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