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La riforma del regime CFC (Controlled Foreogn Companies) esclude le società collegate
A cura di Fulvio Graziotto

Con l'abrogazione dell'art. 168 del TUIR (Testo Unico Imposte sui Redditi, D.P.R. n. 917/1986) il decreto internazionalizzazione (D. Lgs. 147/2015) ha introdotto due modifiche rilevanti.

La prima riguarda la soppressione del regime per le CFC "collegate" (cioè sotto la soglia del controllo, definite invece "controllate"): a seguito della modifica, il reddito delle CFC si imputerà per trasparenza (viene tassato direttamente chi detiene il controllo a prescindere dal fatto che gli utili della CFC siano distribuiti) solo se si è in presenza di un rapporto di controllo.

La modifica, anche se sicuramente darà luogo a ulteriori dubbi applicativi (ad es. in tema di esterovestizione o di interposizione nelle partecipazioni, o in quelle a cascata), limita potenzialmente gli effetti penalizzanti per le imprese italiane che puntano allo sviluppo internazionale, perché finalmente sono in grado di acquisire partecipazioni sotto la soglia di controllo senza essere tassate per trasparenza.

L'interpello non è più obbligatorio ma un'opzione del contribuente, che ha la possibilità di dimostrare anche successivamente che sussistono le esimenti per la disapplicazione del regime CFC (il regime probatorio, però, è stringente).

In tema di imposizione sugli utili prodotti all'estero dalle CFC, gli aspetti da considerare sono molteplici e variano da paese a paese: le eventuali convenzioni contro le doppie imposizioni, il regime fiscale privilegiato e l'inserimento nelle black-list o white-list, le opzioni per il consolidato fiscale, la soglia di partecipazione, la deducibilità delle imposte pagate all'estero solo fino a concorrenza di quelle dovute in Italia, ecc.)

Le cose si complicano, e parecchio, quando le partecipate estere hanno, a loro volta, partecipazioni o stabili organizzazioni in Italia.



Qui di seguito le disposizioni richiamate:

DECRETO LEGISLATIVO 14 settembre 2015, n. 147

Disposizioni recanti misure per la crescita e l'internazionalizzazione delle imprese.

Vigente al: 20-10-2015

Art. 8 - Disciplina delle controllate e delle collegate estere

1. All'articolo 167 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, sono apportate le seguenti modificazioni:

a) il comma 1 è sostituito dal seguente: «1. Se un soggetto residente in Italia detiene, direttamente o indirettamente, anche tramite società fiduciarie o per interposta persona, il controllo di un'impresa, di una società o altro ente, residente o localizzato in Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto o al provvedimento emanati ai sensi del comma 4, i redditi conseguiti dal soggetto estero controllato sono imputati, a decorrere dalla chiusura dell'esercizio o periodo di gestione del soggetto estero controllato, ai soggetti residenti in proporzione alle partecipazioni da essi detenute. Tale disposizione si applica anche per le partecipazioni di controllo in soggetti non residenti relativamente ai redditi derivanti da loro stabili organizzazioni assoggettati ai predetti regimi fiscali privilegiati.»;

b) nel comma 5, alla lettera b), le parole: «in Stati o territori diversi da quelli di cui al decreto del Ministro dell'economia e delle finanze emanato ai sensi dell'articolo 168-bis», sono sostituite dalle seguenti: «in Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al comma 4». Inoltre, nell'ultimo periodo la parola: «deve» è sostituita dalla seguente: «può»;

c) nel comma 6, il penultimo periodo è sostituito dal seguente: «I redditi sono determinati in base alle disposizioni applicabili ai soggetti residenti titolari di reddito d'impresa, ad eccezione dell'articolo 86, comma 4.»;

d) nel comma 8-bis è aggiunto, in fine, il seguente periodo: «Con provvedimento del Direttore dell'Agenzia delle entrate sono indicati i criteri per determinare con modalità semplificate l'effettivo livello di tassazione di cui alla precedente lettera a), tra cui quello dell'irrilevanza delle variazioni non permanenti della base imponibile.»;

e) nel comma 8-ter, l'ultimo periodo è sostituito dai seguenti: «Ai fini del presente comma il contribuente può interpellare l'Amministrazione finanziaria secondo le modalità indicate nel comma 5. Per i contribuenti che aderiscono al regime dell'adempimento collaborativo l'interpello di cui al precedente periodo può essere presentato indipendentemente dalla verifica delle condizioni di cui alle lettere a) e b) del comma 8-bis.»;

f) dopo il comma 8-ter sono introdotti i seguenti: «8-quater. L'Amministrazione finanziaria, prima di procedere all'emissione dell'avviso di accertamento d'imposta o di maggiore imposta, deve notificare all'interessato un apposito avviso con il quale viene concessa al medesimo la possibilità di fornire, nel termine di novanta giorni, le prove per la disapplicazione delle disposizioni del comma 1 o del comma 8-bis. Ove l'Amministrazione finanziaria non ritenga idonee le prove addotte, dovrà darne specifica motivazione nell'avviso di accertamento. Fatti salvi i casi in cui la disciplina del presente articolo sia stata applicata ovvero non lo sia stata per effetto dell'ottenimento di una risposta favorevole all'interpello, il socio residente controllante deve comunque segnalare nella dichiarazione dei redditi la detenzione di partecipazioni in imprese estere controllate di cui al comma 1 e al comma 8-bis. In tale ultimo caso l'obbligo di segnalazione sussiste solo al ricorrere delle condizioni di cui alle lettere a) e b) del medesimo comma 8-bis.

8-quinquies. Le esimenti previste nel comma 5 e nel comma 8-ter non devono essere dimostrate in sede di controllo qualora il contribuente abbia ottenuto risposta positiva al relativo interpello, fermo restando il potere dell'Amministrazione finanziaria di controllare la veridicità e completezza delle informazioni e degli elementi di prova forniti in tale sede.».

2. Nell'articolo 8 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, dopo il comma 3-bis, è aggiunto il seguente: «3-quater. Quando l'omissione o incompletezza riguarda la segnalazione prevista dall'articolo 167, comma 8-quater, terzo periodo, del testo unico sulle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, si applica una sanzione amministrativa pari al dieci per cento del reddito conseguito dal soggetto estero partecipato e imputabile nel periodo d'imposta, anche solo teoricamente, al soggetto residente in proporzione alla partecipazione detenuta, con un minimo di 1.000 euro ed un massimo di 50.000 euro. La sanzione nella misura minima si applica anche nel caso in cui il reddito della controllata estera sia negativo.».

3. L'articolo 168 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, è abrogato e nell'articolo 110, comma 12, del medesimo testo unico le parole: «o 168» sono soppresse.

4. Le disposizioni del presente articolo si applicano a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto. Relativamente alle disposizioni di cui al comma 3, per gli utili distribuiti dal soggetto non residente a decorrere dal periodo di imposta in corso alla data di entrata in vigore del presente decreto continuano ad applicarsi le disposizioni dell'articolo 3, commi 3 e 4, del decreto del Ministro dell'economia e delle finanze 7 agosto 2006, n. 268. Ai soli fini del precedente periodo, gli utili distribuiti dal soggetto non residente si presumono prioritariamente formati con quelli assoggettati a tassazione separata.



DECRETO DEL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA 22 dicembre 1986, n. 917

Approvazione del testo unico delle imposte sui redditi.

Vigente al: 20-10-2015

Art. 168 - (ARTICOLO ABROGATO DAL D.LGS. 14 SETTEMBRE 2015, N. 147)

Art. 168-bis - (ARTICOLO ABROGATO DAL D.LGS. 14 SETTEMBRE 2015, N. 147)

 

Nuovo Art. 168 - Esenzione degli utili e delle perdite delle stabili organizzazioni di imprese residenti

1. Un'impresa residente nel territorio dello Stato può optare per l'esenzione degli utili e delle perdite attribuibili a tutte le proprie stabili organizzazioni all'estero.

2. L'opzione è irrevocabile ed è esercitata al momento di costituzione della stabile organizzazione, con effetto dal medesimo periodo d'imposta.

3. Quando la stabile organizzazione è localizzata in Stati o territori inclusi nel decreto o nel provvedimento emanati ai sensi dell'articolo 167, comma 4, o quando la stabile organizzazione è localizzata in stati o territori diversi da quelli ivi richiamati e ricorrono congiuntamente le condizioni di cui al comma 8-bis del medesimo articolo 167, l'opzione di cui al comma 1 si esercita, relativamente a tali stabili organizzazioni, a condizione che ricorrano le esimenti di cui ai commi 5, lettere a) o b), o 8-ter del citato articolo.

4. Le imprese che esercitano l'opzione di cui al comma 1 applicano alle proprie stabili organizzazioni, in assenza delle esimenti richiamate nel comma 3, le disposizioni dell'articolo 167.

5. Nel caso di esercizio dell'opzione di cui al comma 1 con riferimento alle stabili organizzazioni per le quali sono state disapplicate le disposizioni di cui all'articolo 167, si applicano, sussistendone le condizioni, le disposizioni degli articoli 47, comma 4, e 89, comma 3.

6. Per le stabili organizzazioni già esistenti, l'opzione di cui al comma 1 può essere esercitata entro il secondo periodo d'imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore delle presenti disposizioni, con effetto dal periodo d'imposta in corso a quello di esercizio della stessa. L'esercizio dell'opzione non determina in sè alcun realizzo di plusvalenze e minusvalenze.

7. Ai fini del comma 6, l'impresa indica separatamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d'imposta di esercizio dell'opzione, gli utili e le perdite attribuibili a ciascuna stabile organizzazione nei cinque periodi d'imposta antecedenti a quello di effetto dell'opzione. Se ne deriva una perdita fiscale netta, gli utili successivamente realizzati dalla stabile organizzazione sono imponibili fino a concorrenza della stessa. Dall'imposta dovuta si scomputano le eventuali eccedenze positive di imposta estera riportabili ai sensi dell'articolo 165, comma 6.

8. Le disposizioni del comma 7 relative al recupero delle perdite fiscali pregresse della stabile organizzazione si applicano anche quando venga trasferita a qualsiasi titolo la stabile organizzazione o parte della stessa ad altra impresa del gruppo che fruisca dell'opzione di cui al comma 1.

9. L'impresa cedente indica nell'atto di trasferimento della stabile organizzazione o di parte della stessa l'ammontare dell'eventuale perdita netta realizzata dalla medesima stabile organizzazione nei cinque periodi d'imposta precedenti al trasferimento.

10. In caso di esercizio dell'opzione, il reddito della stabile organizzazione va separatamente indicato nella dichiarazione dei redditi dell'impresa e ai fini della sua determinazione valgono i criteri di cui all'articolo 152, anche con riferimento alle transazioni intercorse tra l'impresa e la medesima stabile organizzazione, nonchè tra quest'ultima e le altre imprese del medesimo gruppo. Si applicano le disposizioni dell'articolo 26 del decreto-legge 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2000, n. 122.

11. Nel rispetto dei principi di trasparenza, correttezza e collaborazione cui deve essere improntato il rapporto con il contribuente, l'Agenzia delle entrate provvede a pubblicare a titolo esemplificativo sul proprio sito le fattispecie ritenute elusive delle precedenti disposizioni, da aggiornarsi periodicamente. ------------

Il D.Lgs. 14 settembre 2015, n. 147, ha disposto (con l'art. 14, comma 2) che la presente modifica si applica a decorrere dal periodo di imposta successivo a quello in corso alla data di entrata in vigore del D.Lgs. medesimo.

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